Consultas AEAT

A) Un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:

1.ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.

No obstante, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado, deberá haber transcurrido un año desde el vencimiento del plazo o plazos impagados a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible. A estos efectos, se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del Impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año.

Cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta Ley, no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo a que se refiere esta condición 1.ª podrá ser, de seis meses o un año.

En el caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja esta condición se entenderá cumplida en la fecha de devengo del impuesto que se produzca por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre a que se refiere el artículo 163 terdecies de esta Ley.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado será necesario que haya transcurrido el plazo de seis meses o un año a que se refiere esta regla 1.ª, desde el vencimiento del plazo o plazos correspondientes hasta la fecha de devengo

2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para este Impuesto.

3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.

4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo, incluso cuando se trate de créditos afianzados por Entes públicos.

Cuando se trate de las operaciones a plazos a que se refiere la condición 1ª anterior, resultará suficiente instar el cobro de uno de ellos mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo para proceder a la modificación de la base imponible en la proporción que corresponda por el plazo o plazos impagados.

Cuando se trate de créditos adeudados por Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial a que se refiere la condición 4.ª anterior, se sustituirá por una certificación expedida por el órgano competente del Ente público deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de aquél en el que conste el reconocimiento de la obligación a cargo del mismo y su cuantía.

B) La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del periodo de seis meses o un año a que se refiere la condición 1.ª anterior y comunicarse a la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el plazo que se fije reglamentariamente.

En el caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja, el plazo de tres meses para realizar la modificación se computará a partir de la fecha límite del 31 de diciembre a que se refiere el artículo 163 terdecies de esta Ley.

C) Una vez practicada la reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación, salvo cuando el destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional. En este caso, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación percibida.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el sujeto pasivo desista de la reclamación judicial al deudor o llegue a un acuerdo de cobro con el mismo con posterioridad al requerimiento notarial efectuado, como consecuencia de éste o por cualquier otra causa, deberá modificar nuevamente la base imponible al alza mediante la expedición, en el plazo de un mes a contar desde el desistimiento o desde el acuerdo de cobro, respectivamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.

art.119 de la Ley 37/1992 ha previsto un régimen especial de devolución del Impuesto soportado en las importaciones y adquisiciones intracomunitarias de bienes para aquellos empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto que no hayan realizado en dicho territorio operaciones distintas de las establecidas en el número 2º

Dichos empresarios o profesionales no establecidos, citados en el párrafo anterior, no podrán acogerse al régimen de diferimiento del Impuesto de las importaciones de bienes regulado en el art.167.Dos de la Ley 37/1992 en la medida que se encuentran eximidos de la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas,

No obstante lo anterior, aquellos empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla, como podría ser el cliente irlandés de la consultante, que realicen importaciones de bienes y adicionalmente alguna de las operaciones por las que quedan excluidos del régimen de devolución del Impuesto regulado en el art.119 de la Ley 37/1992 o, en general, cuando deban presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refiere el art.99 de la Ley del Impuesto, podrán, con cumplimiento de los requisitos exigidos, aplicar el régimen de diferimiento

Uno. Salvo lo dispuesto en el apartado siguiente, los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.

Dos. En las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios.

La recaudación e ingreso de las cuotas del Impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.

Tres. Reglamentariamente se determinarán las garantías que resulten procedentes para asegurar el cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias

Por último, en cuanto a la forma en que la modificación de la base imponible debe efectuarse, ésta es objeto de regulación en el artículo 24 del Reglamento del IVA.

De conformidad con todo lo anterior, la consultante podrá modificar la base imponible correspondiente a las operaciones de arrendamiento cuya contraprestación ha resultado impagada por el arrendatario en situación concursal siempre y cuando concurran los requisitos previstos en la Ley y Reglamento del impuesto anteriormente expuestos y, en particular, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de dos meses a contar desde el plazo de un mes previsto por la Ley Concursal para la que los acreedores pongan en conocimiento de la administración concursal la existencia de sus créditos.

1.ª No procederá la modificación de la base imponible en los casos siguientes:

a) Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.

b) Créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.

c) Créditos entre personas o entidades vinculadas definidas en el artículo 79, apartado cinco, de esta Ley.

d) Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.

Lo dispuesto en esta letra d) no se aplicará a la reducción de la base imponible realizada de acuerdo con el apartado cuatro del artículo 80 de esta Ley para los créditos que se consideren total o parcialmente incobrables, sin perjuicio de la necesidad de cumplir con el requisito de acreditación documental del impago a que se refiere la condición 4.ª de dicho precepto.

2.ª Tampoco procederá la modificación de la base imponible cuando el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla.

3.ª Tampoco procederá la modificación de la base imponible de acuerdo con el apartado cuatro del artículo 80 de esta Ley con posterioridad al auto de declaración de concurso para los créditos correspondientes a cuotas repercutidas por operaciones cuyo devengo se produzca con anterioridad a dicho auto.

4.ª En los supuestos de pago parcial anteriores a la citada modificación, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha.

5.ª La rectificación de las deducciones del destinatario de las operaciones, que deberá practicarse según lo dispuesto en el artículo 114, apartado dos, número 2.º, cuarto párrafo, de esta Ley, determinará el nacimiento del correspondiente crédito en favor de la Hacienda Pública.

Si el destinatario de las operaciones sujetas no hubiese tenido derecho a la deducción total del Impuesto, resultará también deudor frente a la Hacienda Pública por el importe de la cuota del impuesto no deducible. En el supuesto de que el destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional y en la medida en que no haya satisfecho dicha deuda, resultará de aplicación lo establecido en el apartado Cuatro C) anterior.

Seis. Si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido.

Siete. En los casos a que se refieren los apartados anteriores la modificación de la base imponible estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan.

Respecto del plazo de un año al que hace referencia el artículo 89.Cinco, párrafo tercero, letra b) de la Ley del impuesto, debe recordarse que en la contestación a la consulta de 11 de julio del 2007 y número V1536-07, sobre la rectificación de cuotas por motivo de la resolución de un contrato en virtud del cual se habían percibido pagos anticipados con la debida repercusión del impuesto, se establece que

En el presente supuesto, el plazo de un año deberá contarse a partir del momento en que le sea notificada al consultante la presente contestación a su escrito de consulta, siempre que no hubieran transcurridos cuatro años desde que tuvo lugar la resolución de la operación por cuya causa debe procederse a la rectificación de las cuotas repercutidas a que nos estamos refiriendo.”.

Por otra parte, tal y como señala el artículo 89. CINCO, antes trascrito, la consultante estará obligada a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso, sin que la naturaleza positiva o negativa del saldo de la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que la consultante regularice su situación tributaria tenga incidencia sobre dicha obligación

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la rectificación se funde en las causas de modificación de la base imponible establecidas en el artículo 80 de esta Ley o se deba a un error fundado de derecho, el sujeto pasivo podrá incluir la diferencia correspondiente en la declaración-liquidación del periodo en que se deba efectuar la rectificación.

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a)        Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

b)        ) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

En los supuestos en que la operación gravada quede sin efecto como consecuencia del ejercicio de una acción de reintegración concursal u otras de impugnación ejercitadas en el seno del concurso, el sujeto pasivo deberá proceder a la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que fueron declaradas las cuotas devengadas

Sujeción de la operación al IVA y, en particular, de las existencias del producto.

el hecho de que la transmisión de una universalidad de bienes, que puedan funcionar de manera autónoma, se efectúe en fases sucesivas, motivado, como en este supuesto, por la especial complejidad y volumen de la operación a realizar, no desvirtúa la naturaleza de la operación siempre que dichas transmisiones sucesivas se realicen en el marco del mismo contrato de transmisión y estén debidamente identificadas en el mismo.

las transmisiones posteriores de activos que no se realicen en el marco del contrato inicial de transmisión y que no se acompañen de una estructura mínima organizativa de factores de producción humanos y materiales, tendrán la consideración de meras cesiones de bienes y quedarán sujetas al IVA.

Transmisiones totales o parciales del patrimonio empresarial (LIVA art.7.1º)

No está sujeta al IVA la transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma para el transmitente capaz de desarrollar una actividad económica por sus propios medios. No comprende la mera cesión de bienes.

Para la jurisprudencia comunitaria, la no sujeción (que denomina en sus resoluciones «la no entrega») no se produce cuando se trata de una mera cesión de bienes, sino cuando comprende un conjunto de bienes suficiente para que el cesionario pueda continuar de manera duradera una actividad económica (TJUE 10-11-11, C-444/10); por su parte, para el TS lo decisivo es que se transmitan los elementos «precisos» para desarrollar una actividad económica bajo la titularidad y organización del adquirente (TS 28-11-13, EDJ 256927).

Se comprenden en la no sujeción la transmisión total del patrimonio a un solo adquirente y las transmisiones parciales a varios adquirentes, siempre que cada transmisión constituya una unidad económica autónoma.

Se abarcan en el supuesto todos los procesos de fusión por absorción, escisión de empresas y aportaciones no dinerarias de ramas de actividad. La no sujeción se produce con independencia del régimen fiscal que corresponda a las transmisiones en el ámbito de otros tributos (régimen especial en el IS, nº 3751 s.; aplicación de TPO, nº 5724).

Se prevé asimismo que:

   – a los efectos de la no sujeción es irrelevante que el adquirente continúe o no la misma actividad del transmitente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener los activos adquiridos afectos al desarrollo de una actividad;

–    los bienes que, posteriormente, sean objeto de desafección de la actividad quedarán sujetos al IVA.

Nada concreta la LIVA sobre el plazo mínimo que los bienes deberán estar afectos a la actividad sin perder el beneficio de la no sujeción, por lo que han de aplicarse criterios lógicos que permitan acreditar la intención del adquirente de mantener la afectación durante un plazo razonable.

El inmueble incluido en la transmisión global del patrimonio no sujeta al IVA quedan gravados por TPO (nº 7331). 5733

Quedan excluidas de la no sujeción las siguientes transmisiones:

a) Las que constituyan una mera cesión de bienes o de derechos.

b) Las realizadas por quienes sólo tengan la condición de empresarios en virtud de la LIVA art.5.uno.c) (nº 5718 apartado a), es decir, por realizar entregas o servicios que supongan la explotación de un bien con ánimo de obtener ingresos continuados en el tiempo (en particular, los arrendadores de bienes), cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

c) Las efectuadas por quienes sólo tengan la condición de empresarios por realizar ocasionalmente las operaciones comprendidas en la LIVA art.5.uno.d (urbanización de terrenos, o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas a su venta o cesión por cualquier título (nº 5718).

la entidad consultante, establecida en el territorio de aplicación del IVA español, deberá aplicar el citado régimen especial a la prestación de servicios objeto de consulta, efectuada en nombre propio, consistente en un servicio de alojamiento junto con otros servicios accesorios o complementarios que le hayan sido prestados por otros empresarios o profesionales

ha establecido la posibilidad de que las agencias de viajes puedan optar a la aplicación del régimen general del Impuesto en determinados supuestos.

Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:

1.º A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.

A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.

2.º A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos y cualquier empresario o profesional en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior.

Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las operaciones llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios.

Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos

Artículo 142 Repercusión del Impuesto

En las operaciones a las que resulte aplicable este régimen especial los sujetos pasivos no estarán obligados a consignar en factura separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse, en su caso, comprendida en el precio de la operación.

Artículo 143 Exenciones

Estarán exentos del Impuesto los servicios prestados por los sujetos pasivos sometidos al régimen especial de las agencias de viajes cuando las entregas de bienes o prestaciones de servicios, adquiridos en beneficio del viajero y utilizados para efectuar el viaje, se realicen fuera de la Comunidad.

En el caso de que las mencionadas entregas de bienes o prestaciones de servicios se realicen sólo parcialmente en el territorio de la Comunidad, únicamente gozará de exención la parte de la prestación de servicios de la agencia correspondiente a las efectuadas fuera de dicho territorio.

Artículo 144 Lugar de realización del hecho imponible

Las operaciones efectuadas por las agencias respecto de cada viajero para la realización de un viaje tendrán la consideración de prestación de servicios única, aunque se le proporcionen varias entregas o servicios en el marco del citado viaje.

Dicha prestación se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la operación.

Artículo 145 La base imponible

Uno. La base imponible será el margen bruto de la agencia de viajes.

A estos efectos, se considerará margen bruto de la agencia la diferencia entre la cantidad total cargada al cliente, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido que grave la operación, y el importe efectivo, impuestos incluidos, de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que, efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por la agencia para su utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se considerarán adquiridos por la agencia para su utilización en la realización del viaje, entre otros, los servicios prestados por otras agencias de viajes con dicha finalidad, excepto los servicios de mediación prestados por las agencias minoristas, en nombre y por cuenta de las mayoristas, en la venta de viajes organizados por estas últimas.

Para la determinación del margen bruto de la agencia no se computarán las cantidades o importes correspondientes a las operaciones exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 143 de esta Ley, ni los de los bienes o servicios utilizados para la realización de las mismas.

Dos. No se considerarán prestados para la realización de un viaje, entre otros, los siguientes servicios:

1.º Las operaciones de compraventa o cambio de moneda extranjera.

2.º Los gastos de teléfono, télex, correspondencia y otros análogos efectuados por la agencia.

Artículo 146 Deducciones

Las agencias de viajes a las que se aplique este régimen especial podrán practicar sus deducciones en los términos establecidos en el Título VIII de esta Ley.

No obstante, no podrán deducir el Impuesto soportado en las adquisiciones de bienes y servicios que, efectuadas para la realización del viaje, redunden directamente en beneficio del viajero

Artículo 147 Supuesto de no aplicación del régimen especial

Por excepción a lo previsto en el artículo 141 de esta Ley, y en la forma que se establezca reglamentariamente, los sujetos pasivos podrán no aplicar el régimen especial previsto en este Capítulo y aplicar el régimen general de este Impuesto, operación por operación, respecto de aquellos servicios que realicen y de los que sean destinatarios empresarios o profesionales que tengan derecho a la deducción o a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo previsto en el Título VIII de esta Ley.

Nº137722-Asociaciones: Servicio de facturación por colegio profesional

El Colegio profesional realizará operaciones sujetas al IVA que, no obstante, quedarán exentas, cuando se trate de actividades realizadas para el cumplimiento de su objeto social, que tengan por destinatarios a sus asociados y por las que no se perciba una contraprestación distinta a las cuotas fijadas en los estatutos.

Por cotizaciones fijadas en los estatutos han de entenderse todas las cantidades percibidas por los organismos o entidades y que constituyan la contraprestación de las prestaciones de servicios y entregas de bienes accesorias a los mismos que efectúen en interés colectivo de sus miembros, es decir, a la que todos estos últimos tengan derecho por igual en tanto que integrantes de dichas entidades con el fin de conseguir el objetivo de éstas, con independencia del carácter ordinario o extraordinario que tales cantidades revistan.

Las cantidades pagadas por los miembros en contraprestación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que el Colegio profesional les preste y cuya finalidad sea la satisfacción del interés particular o individual del miembro receptor del servicio, no quedan incluidas en el concepto cotizaciones fijadas en los estatutos, y ello con independencia de la forma y periodicidad en que la contraprestación se instrumente.

Nº137485-Actividades profesionales en la relación sociedad-socios.

– el profesional queda sometido a los criterios organizativos de la entidad,

– no percibe  una contraprestación económica significativa ligada a los resultados de su actividad, y

– la responsabilidad frente a terceros es de la sociedad.

La determinación de si se trata de una relación de dependencia laboral o de una actividad profesional en el ámbito del IVA debe partir de un análisis caso por caso, sobre la base de los indicios que establece la jurisprudencia del TJUE.

En relación con las condiciones laborales, debe entenderse que no existe subordinación cuando el socio se procura y organiza él mismo los medios personales y materiales necesarios para el ejercicio de la actividad. La titularidad por parte de la empresa de los medios principales utilizados en la prestación del servicio determinaría la no sujeción de los servicios prestados por el socio.

Otros indicios vendrían dados por la integración o no del socio en la estructura organizativa de la sociedad. Si el socio es libre de organizar su actividad mediante la elección de horarios, colaboradores etc., no estaría integrado en la estructura organizativa.

En lo referente a las condiciones retributivas, depende de si el socio soporta el riesgo económico de la actividad a efectos de afirmar su independencia. Se considera que existe riesgo económico cuando las retribuciones dependen del beneficio obtenido por la sociedad o del volumen de facturación.

En lo que concierne a la responsabilidad contractual de la actividad desarrollada por el socio frente a los clientes, el TJUE señaló, en el asunto C-235/85, que el incumplimiento de esta condición no es óbice para poder considerar una relación como de independencia.

Nº137287-Obras de arte: Reportaje fotográfico

Si cumplen con la anterior definición, las fotografías realizadas tendrán la consideración de objetos de arte y su entrega tributará al tipo del 10 %, siempre que las entregas sean realizadas por sus autores o derechohabientes o por empresarios o profesionales que no sean revendedores y tengan derecho a la deducción total del impuesto soportado.

No concurriendo lo anterior, el tipo impositivo aplicable a las entregas de dichas fotografías será el general del 21 %.

Nº137286-Garantía sobre inmuebles: Ejecución hipotecaria

El adjudicatario puede, en su caso, renunciar a las exenciones del artículo 20.Dos de la LIVA, así como expedir factura, presentar, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del IVA resultante. El ejercicio de dicha facultad por parte del adjudicatario determina la obligación de presentar la autoliquidación del Impuesto (modelo 309).

Consecuencia de resultar ser el sujeto pasivo de la operación, el adjudicatario está obligado a presentar la autoliquidación ordinaria del Impuesto en nombre propio. Además, si opta por dicha facultad en los términos establecidos reglamentariamente, la sociedad podrá emitir, en nombre y por cuenta del transmitente, la correspondiente factura en la que se documente la operación.